"Luxuswagen" im Betriebsvermögen

§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG, § 15 Abs. 1a UStG, Luxuswagen

Fragestellung

Unser Mandat (Einzelunternehmer) hat bereits einen Pkw mit einem BLP in Höhe von 87 TEUR und einen Kastenwagen im Betriebsvermögen. Derzeit hat er 4 Mitarbeiter beschäftigt. Im Mai 2014 hat er sich einen weiteren PKW angeschafft BLP 173 TEUR, den wir gerne ins Betriebsvermögen aufnehmen wollen.

Als Nachweis haben wir dem Finanzamt ein Fahrtenbuch von Mai bis August 2014 zukommen lassen, das eine unternehmerische Nutzung in Höhe von 74 % nachweist.

Bis heute haben wir die Vorsteuer vom Finanzamt nicht erhalten. Folgende Punkte zweifeln sie an:

-Hoher Bruttolistenpreis

-2 PKW im Betriebsvermögen sprechen nicht für die Umsätze (2014: 188 TEUR)

-verspätete berichtigte Umsatzsteuervoranmeldung

Kurzgutachten

Ein angeschafftes, eingeführtes oder innergemeinschaftlich erworbenes Fahrzeug, welches von dem Unternehmer (insbesondere von einem Einzelunternehmer) sowohl unternehmerisch als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke genutzt wird (sog. gemischt genutztes Fahrzeug), kann – unabhängig von der ertragsteuerlichen Behandlung als Betriebs- oder Privatvermögen – dem Unternehmen zugeordnet werden. Voraussetzung für die Zuordnung zum Unternehmen ist, dass das Fahrzeug zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt wird (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG).

Maßgebend ist bei einem Fahrzeug das Verhältnis der Kilometer unternehmerischer Fahrten zu den Jahreskilometern des Fahrzeugs. Wenn danach die 10-%-ige Mindestnutzung für unternehmerische Zwecke nicht erreicht wird, kann das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zugeordnet werden. In Zweifelsfällen muss der Unternehmer dem Finanzamt die mindestens 10-%-ige unternehmerische Nutzung glaubhaft machen, z.B. durch Aufzeichnung der Jahreskilometer des betreffenden Fahrzeugs und der unternehmerischen Fahrten (mit Fahrtziel und gefahrenen Kilometern).[1]

Hat der Unternehmer ein erworbenes Fahrzeug, welches sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke genutzt wird, zulässigerweise insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet, kann er die auf die Anschaffungskosten des Fahrzeugs entfallenden Vorsteuerbeträge abziehen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG).

Die nichtunternehmerische Nutzung unterliegt unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung. Die unentgeltlichen Wertabgaben i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG umfassen alle sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens für eigene, außerhalb des Unternehmens liegende Zwecke oder für den privaten Bedarf seines Personals ausführt. Eine Wertabgabe im Sinne von § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG setzt voraus, dass der verwendete Gegenstand dem Unternehmen zugeordnet ist und die unternehmerische Nutzung des Gegenstands zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat. Unter den Tatbestand des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG fällt grundsätzlich auch die private Nutzung eines unternehmenseigenen Fahrzeugs durch den Unternehmer. Bei den einer sonstigen Leistung gleichgestellten Wertabgaben i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG bilden die bei der Ausführung der Leistung entstandenen Ausgaben die Bemessungsgrundlage (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und 3 UStG). Soweit ein Gegenstand für die Erbringung der sonstigen Leistung verwendet wird, zählen hierzu auch die Anschaffungs- und Herstellungskosten für diesen Gegenstand. Diese sind gleichmäßig auf einen Zeitraum zu verteilen, der dem Berichtigungszeitraum nach § 15a UStG für diesen Gegenstand entspricht. In diese Ausgaben sind - unabhängig von der Einkunftsermittlungsart - die nach § 15 UStG abziehbaren Vorsteuerbeträge nicht einzubeziehen. Besteht die Wertabgabe in der Verwendung eines Gegenstands (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG), sind nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG aus der Bemessungsgrundlage solche Ausgaben auszuscheiden, die nicht zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Ist die Anwendung der 1-%-Regelung ausgeschlossen, weil das Kfz zu weniger als 50 % betrieblich genutzt wird, und wird der nicht unternehmerische Nutzungsanteil nicht durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen, ist dieser Nutzungsanteil im Wege der Schätzung zu ermitteln, wobei der Umsatzbesteuerung grundsätzlich der für ertragsteuerliche Zwecke ermittelte private Nutzungsanteil zugrunde zu legen ist.[2]

Nach § 15 Abs. 1a UStG sind die Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, 7 oder des § 12 Nr. 1 EStG gilt, nicht abziehbar.

§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG

Im Allgemeinen kommt es für den Abzug von Aufwendungen als Betriebsausgaben nicht darauf an, ob sie „angemessen“ sind. Betriebsausgaben sind alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Der Betriebsinhaber kann frei entscheiden, welche Aufwendungen er für seinen Betrieb machen will. Grundsätzlich ist dabei die Höhe der Aufwendungen, ihre Notwendigkeit, Üblichkeit und Zweckmäßigkeit für die Anerkennung als Betriebsausgaben ohne Bedeutung. Aufwendungen, die „die Lebensführung berühren“, dürfen allerdings den Gewinn nicht mindern, "soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind" (§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG). Zu den die Lebensführung berührenden Betriebsausgaben zählen alle Aufwendungen, die, wenn sie nicht durch den Betrieb veranlasst wären, zu den Kosten der Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen gehören würden. Gemeint sind damit vor allem Aufwendungen, die durch die betriebliche Repräsentation mitveranlasst sind, wie z.B. die Ausstattung von Büro- und Geschäftsräumen und die Unterhaltung von PKW. Die Unangemessenheit der die Lebensführung berührenden Aufwendungen ist nach der Rechtsprechung des BFH nicht nur nach der Verkehrsauffassung der beteiligten Wirtschaftskreise, sondern nach der Anschauung breitester Bevölkerungskreise zu beurteilen. Neben der Größe des Unternehmens, der Höhe des Umsatzes und Gewinns spielt dabei auch die Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg eine Rolle. Auch der Grad, in dem die private Lebenssphäre berührt wird, ist zu beachten; Aufwendungen können um so weniger als unangemessen qualifiziert werden, je stärker die Berührung mit der Lebensführung des Steuerpflichtigen hinter der betrieblichen Veranlassung zurücktritt.[3] Hiernach können auch Aufwendungen für ein Kraftfahrzeug im Einzelfall als unangemessen anzusehen sein.

Wenn es um die Frage geht, in welcher Höhe Aufwendungen nach § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG unangemessen und daher nicht als Betriebsausgaben abziehbar sind, kann es nach Auffassung des BFH nicht allein auf die absolute Höhe der Anschaffungskosten ankommen. Die Unangemessenheit von Aufwendungen für einen PKW kann sich nicht schon aus dem Umstand ergeben, dass es sich um einen besonders teuren repräsentativen Wagen handelt. Ein Unternehmer, der in seinem Betrieb hohe Umsätze und Gewinne erzielt und häufig betrieblich veranlasste Fahrten über größere Strecken unternehmen muss, braucht sich bei der Anschaffung eines teuren und schnellen Wagens im allgemeinen nicht entgegenhalten zu lassen, die Aufwendungen für diesen Wagen seien unangemessen. Vielmehr kann die Höhe der Aufwendungen nur im Rahmen der im Einzelfall zu würdigenden Tatsachen (Größe des Unternehmens, Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg, Umfang und Häufigkeit der privaten PKW-Nutzung usw.) eine Rolle spielen. Hiernach wird sich bei der Abwägung der im Einzelfall zu würdigenden Tatsachen häufig ergeben, dass die Benutzung eines serienmäßig hergestellten Fahrzeugs selbst der oberen Preisklasse nicht als unangemessen anzusehen ist.[4]

Die Frage der Unangemessenheit eines Aufwandes ist nicht genau umgrenzt[5] und die Entscheidung darüber, ob Anschaffungskosten – hier für einen Pkw – unangemessen im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG sind, ist nach den Umständen des Einzelfalles zu treffen.[6] Allein aus der Anschaffung eines Fahrzeuges der Spitzenklasse, dessen Anschaffungskosten erheblich über dem Durchschnitt liegen, kann nicht auf ein persönliches Luxus- oder Repräsentationsbedürfnis des Steuerpflichtigen geschlossen werden. Vielmehr ist darauf abzustellen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen hätte. Neben der Höhe des Umsatzes und des Gewinns kommt es bei dieser Abwägung vor allem auf die Bedeutung der Repräsentation gerade durch das angeschaffte Wirtschaftsgut für den Geschäftserfolg an. Andererseits ist auch der Grad der Berührung der privaten Lebensführung zu beachten, der allerdings dadurch gemindert sein kann, dass bei der tatsächlichen Veräußerung des Wirtschaftsguts ein erheblicher Gewinn zu erwarten ist und dieser in voller Höhe steuerpflichtig sein wird.[7]

Aufwendungen können auch bei hohen Umsätzen und Gewinnen unangemessen i.S. des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG sein, wenn sie für den Geschäftserfolg von geringer Bedeutung sind oder private in der persönlichen Lebensführung liegende Gründe für die Anschaffung eines besonders teuren Wirtschaftsgutes maßgebend sind. Auch Fahrzeuge, die aus einer Serienproduktion stammen, können zu einem unangemessen Anschaffungsaufwand führen.[8] Es ist u.a. darauf abzustellen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen hätte. Hiernach können besondere Aufwendungen für Kraftfahrzeuge auch dann unangemessen sein, wenn das Unternehmen erhebliche Umsätze und Gewinne erzielt (s. z.B. Mercedes 500 SL in einem Unternehmen zur Betonherstellung: FG Nürnberg, Urt. v. 18.02.2003 - I 111/2003; Mercedes 420 CL in einem Betrieb, der mit Bauelementen handelt: Thüringer FG, Urt. v. 07.12.2005 - IV 148/02, EFG 2006, 713; Ferrari Coupé u.a. eines Steuerberaters: Hessisches FG, Urt. v. 24.02.2000 - 13 K 6517/98; Porsche Cabrio u.a. eines Rechtsanwaltes: FG München, Urt. v. 20.11.1999 - 8 K 3912/96, DStRE 1999, 897; Mercedes-Benz SL 600 Roadster eines Arztes: FG des Saarlandes, Urt. v. 17.12.2008 - 1 K 2011/04, EFG 2009, 307) haben zu der Thematik Stellung genommen.

Bei der Prüfung der Angemessenheit ist - abgesehen von den betrieblich bedingten Umständen wie Größenordnung des Betriebs und Umfang der betrieblich bedingten Fahrleistung - auch von Bedeutung, in welchem Maße die Anschaffung eines PKW die private Lebenssphäre des Steuerpflichtigen berührt. Neben einer krassen Unausgewogenheit zwischen Umsatz und Gewinn einerseits und der Höhe der Anschaffungskosten andererseits kann also auch eine im Vordergrund stehende private Motivation die Unangemessenheit der Anschaffungskosten begründen. Hierzu kann z.B. die Anschaffung eines für die geschäftlichen Zwecke des Steuerpflichtigen wenig geeigneten, aber für die Ausübung des Motorsports tauglichen Wagens (anstelle einer Limousine) zu rechnen sein; auch der ständige Wechsel des Kraftfahrzeugs aus Liebhabergründen kann die hierfür bedingten Aufwendungen als unangemessen erscheinen lassen.[9]

Der BFH bestätigt seine dargestellte Rechtsprechung mit Urteil vom 29.04.2014 - VIII R 20/12, BStBl II, 679 (Ferrari Spider bei einem selbständigen Tierarzt). Ob ein unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG bei Beschaffung und Unterhaltung eines Sportwagens durch einen Freiberufler vorliegt, ist danach zu beurteilen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer - ungeachtet seiner Freiheit, den Umfang seiner Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen - angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen haben würde.

Das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG kommt nur im Rahmen des Betriebsausgabenabzugs zur Anwendung. Die Anschaffungskosten eines als unangemessen anzusehenden Fahrzeugs fallen als solche nicht unmittelbar unter das Abzugsverbot. Falls ein Steuerpflichtiger aus Repräsentationsgründen einen besonders teuren PKW zur betrieblichen Nutzung erwirbt, sind die Anschaffungskosten hierfür in jedem Fall in vollem Umfang als Betriebsvermögen anzusetzen. Ein bilanzierender Steuerpflichtiger muss die Wirtschaftsgüter seines Anlagevermögens (soweit die Anschaffungskosten 410 € übersteigen; § 6 Abs. 2 EStG) mit den vollen, nur um die AfA geminderten Anschaffungskosten aktivieren (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Zu den unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG fallenden Kraftfahrzeugaufwendungen gehört vor allem die AfA nach § 7 Abs. 1 EStG.[10] Die auf der Grundlage der tatsächlichen Anschaffungskosten zu bemessende AfA kann nur insoweit als Betriebsausgaben abgesetzt werden, als sie auf den als „angemessen“ anzusehenden Teil der Anschaffungskosten entfallen; der darüber hinausgehende Teil darf in der Gewinn- und Verlustrechnung nicht als Betriebsausgabe berücksichtigt werden. In Höhe des als unangemessen anzusehenden Teils der AfA erfolgt eine gewinnerhöhende Zurechnung außerhalb der Bilanz. Die übrigen Betriebskosten (Kraftfahrzeugsteuer und -versicherung, Kraftstoff, Instandsetzungs-, Wartungs- und Pflegekosten, Garagenmiete usw.) werden in aller Regel nicht als unangemessen im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG anzusehen sein. Denn diese Aufwendungen sind regelmäßig nicht deshalb höher, weil es sich um ein den Umständen nach als „unangemessen“ anzusehendes Fahrzeug handelt.

Fragen oder Anregungen? Mailen Sie uns!