Einlage einer geschenkten Immobilie

Einlage innerhalb von 3 Jahren, § 11d Abs. 1 EStDV

Fragestellung

Ein Mandant hat von seiner Mutter ein Mietobjekt geschenkt bekommen. Das Mietobjekt wurde in das Sonderbetriebsvermögen eingelegt. Greift in diesem Fall auch die Regelung des § 11d EStDV, so dass lediglich die Abschreibung der Mutter weitergeführt werden darf oder ist diese Regelung hinfällig, da das Mietobjekt zum Betriebsvermögen geworden ist?

Kurzgutachten

§ 7 EStG verlangt – unter Einhaltung bestimmter Regeln – die Verteilung der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts auf dessen voraussichtliche Nutzungsdauer.

Bei unentgeltlichem Erwerb eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils gilt § 6 Abs. 3 EStG. Die Buchwerte sind vom Rechtsnachfolger fortzuführen. Entsprechendes gilt auch hinsichtlich der AfA.

Bei der unentgeltlichen Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter aus einem Betriebsvermögen (BV) in ein anderes BV gilt bei Bestehen eines betrieblichen Anlasses § 6 Abs. 4 EStG. Als Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts gilt der gemeine Wert. Dieser stellt grundsätzlich auch die AfA-Bemessungsgrundlage dar. Bei privatem Anlass handelt es sich um eine Einlage, die nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten ist. Dieser bildet dann die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts und die AfA-Bemessungsgrundlage.

Bei einem unentgeltlichen Erwerb im Privatvermögen gilt § 11d Abs. 1 EStDV. Der Rechtsnachfolger setzt die AfA-Bemessungsgrundlage, die AfA-Methode und das AfA-Volumen des Rechtsvorgängers fort. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um eine Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge handelt. Entsprechendes gilt auch für den Fall, dass der Rechtsvorgänger das entsprechende Wirtschaftsgut aus seinem Betriebsvermögen entnommen hat. AfA-Bemessungsgrundlage beim Rechtsnachfolger ist dann der Entnahmewert des Rechtsvorgängers.

Fazit:

Sachverhaltsbezogen müsste der Rechtsnachfolger die AfA-Bemessungsgrundlage, die AfA-Methode und das AfA-Volumen des Rechtsvorgängers gem. § 11d EStDV fortsetzen, insofern das Wirtschaftsgut im Privatvermögen verbleibt.

Es erfolgt nun aber lt. Sachverhaltsdarstellung (im 2. Schritt) die Einlage ins BV. Das eingelegte Wirtschaftsgut ist in diesen Fällen grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten. Das gilt nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 1. Halbsatz EStG unabhängig davon, ob der Teilwert höher oder niedriger als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten ist. Der Einlagewert wird/ist die AfA-Bemessungsgrundlage.

Anmerkung:

Wirtschaftsgüter, mit Ausnahme von Anteilen an Kapitalgesellschaften i. S. d. § 17 Abs. 1 EStG, sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a EStG höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten 3 Jahre vor dem Zeitpunkt der Einlage angeschafft oder hergestellt worden ist. Maßgebend ist in diesen Fällen also stets der niedrigere der beiden Werte. Ist das eingelegte Wirtschaftsgut dagegen durch Einzelrechtsnachfolge übergegangen, ist es also dem Steuerpflichtigen geschenkt worden, ist stets der Teilwert anzusetzen. Dieser ist auch maßgebend, wenn der Schenkende dieses Wirtschaftsgut innerhalb der letzten 3 Jahre vor dem Zeitpunkt der Einlage angeschafft, hergestellt oder aus seinem Betrieb entnommen hat (BFH vom 5.12.1996, IV R 83/95, BStBl 1997 II S. 287). Die 3-Jahresfrist kommt nicht zur Anwendung, da die unentgeltliche Einzelrechtsnachfolge kein Anschaffungsvorgang ist und die Anschaffung des Schenkenden dem Beschenkten nicht zugerechnet werden kann.

Zusatz:

Gem. § 23 Abs. 1 Satz 5 Nr. 1 EStG gilt auch die Einlage eines Grundstücks in ein Betriebsvermögen als Veräußerung, sofern diese innerhalb des 10-Jahreszeitraums seit Anschaffung erfolgt.

Der Erbfall selbst ist nun zwar keine Anschaffung i. S. v. § 23 EStG. Der Erbe tritt aber nach § 1922 BGB, § 45 AO vollen Umfangs materiell und verfahrensrechtlich in die abgabenrechtliche Rechtsposition des Erblassers ein, sog. Fußstapfentheorie (BFH v. 22.1.1993, III R 92/89, BFH/NV 1993, 455; BFH v. 5.5.1999, XI R 1/97 (V), BFH/NV 1999, 1540, BStBl II 1999, 653). Der Erbe muss sich daher die Anschaffung durch den Rechtsvorgänger zurechnen lassen. Veräußert der Erbe daher ein Wirtschaftsgut des § 23 EStG (oder legt es alternativ ins BV ein), berechnet sich die Frist des § 23 EStG von der Anschaffung durch den Rechtsvorgänger bis zur Veräußerung durch den Rechtsnachfolger. 

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